材料费用一般能够获得增值税专用发票，可以直接抵扣，人工费、施工机械使用费、现场其它直接费用以及间接费用均无法获得增值税专用发票，所以不能被抵扣。Z公司A、B项目增值税测算如表3所示。
经过计算可以发现，“营改增”后Z公司两个施工项目税收负担均有增加。虽然Z公司A、B两个项目“营改增”后测算税负增加的事实无法得出“营改增”后建筑企业税负一定增加的结论，但结合理论分析，本文揭示了“营改增”对建筑业企业税负影响的不确定性和潜在的增负风险。与理论分析相一致，Z公司A、B施工项目的案例分析明确了增值税进项税额的可抵扣性直接影响到企业的增值税税收负担。
（三）“营改增”后建筑企业税收负担变化原因
部分费用无法抵扣。由于工人工资、间接费用无法作为增值税进项税额抵扣，Z公司A、B两个项目所发生的直接人工费、间接费用均无法抵扣。如果Z公司将相关劳务分包给其他施工队，在计算营业税时分包款可以从营业额中扣除，但在计算增值税时若承包劳务的施工队不具有建筑资质，无法开具增值税专用发票，导致企业税收负担加重。其次，即便分包业务的承包商可以开具增值税专用发票，其材料成本可以17%的增值税作为自己的进项税额，而分包业务的承包商向Z公司提供增值税专用发票时只能以11%的建筑业增值税税率进行开具，中间税率的差额成为了Z公司的隐性税负。如果放松案例测算时Z公司项目A和项目B中材料成本完全可抵扣的假设，结合实际情况可以发现，建筑企业使用材料种类多样，来源渠道多样，工地使用的砖、沙、石等材料多由小规模个体企业等无法开具增值税专用发票的单位提供，Z公司这部分支出将无法得到抵扣。同时，Z公司施工过程中若存在“甲方供材”、“甲方供水”、“甲方供电”等现象，Z公司将无法从工程委托方处得到委托方提供材料、水电等物资的增值税专用发票，直接影响Z公司的增值税税负。
固定资产更新周期。由于建筑施工所使用的机器设备寿命长，建筑企业在“营改增”之前购置的设备会在“营改增”后相当长的一段时间内继续使用。但购置机器设备时所获得的增值税专用发票却无法在“营改增”后抵扣，变相加重了建筑企业税负。
时间问题。建筑企业工程项目某时点工程款的到款进度很可能迟于工程施工进度，工程到款便很可能少于按实际发生成本匹配的收入金额。因此增值税纳税义务发生时间与企业实际工程账款收回时间不一致会引发企业资金负担的加剧。
（四）“营改增”后建筑企业税收筹划策略
税收筹划的核心思路在法律允许的范围内尽量提高工程成本作为增值税进项税额的抵扣比例。企业需要加强核算管理工作，做好工程物资的财务核算，转变业务流程，以工程项目为单位对工程物资进行集中采购，将“甲方供材、甲方供水、甲方供电”等老业务流程转变为自行采供物料的新业务流程，尽量获取此类物料的增值税专用发票，同时尽可能选择增值税一般纳税人作为材料供应商。除此之外，建筑企业应加强对工程物资的管理，减少非正常损失物资的数量，提高企业可抵扣的事项金额。
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作者简介：姚江红（1979-），女，汉族，陕西西安人，西北大学硕士，西安交通大学访问学者、西安翻译学院讲师。研究方向：财务与会计。
田高良（1965-），男，汉族，陕西富平人，西安交通大学教授，博士生导师。研究方向：资本运作与公司理财等。
吴璇（1991-），男，汉族，浙江德清人，西安交通大学在读博士。研究方向：财务与会计、税收筹划等。
